Recentemente, os colegas Fernanda Gonçalves Braga e Diego Franklin Freitas publicaram, aqui no Jota, o artigo “Anterioridades no Difal de ICMS: muito barulho por nada”. Nesse muito bem escrito texto, os procuradores do Estado de Pernambuco empreenderam uma defesa da posição dos estados e do Distrito Federal na questão tributária mais discutida de 2022: a aplicabilidade das anterioridades – anual e nonagesimal – à Lei Complementar nº 190/2022, e, consequentemente, à cobrança do diferencial de alíquota (DIFAL) do ICMS nas operações interestaduais que têm como destinatário o consumidor final.

Como todos sabem, em fevereiro de 2021, o Supremo Tribunal Federal (STF) julgou o Recurso Extraordinário (RE) nº 1.287.019/DF e a Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 5.469/DF, nos quais reputou inconstitucionais as cobranças de DIFAL pelos estados e Distrito Federal na forma então praticada, que se baseava tão somente no Convênio nº 93/2015 do Conselho Nacional de Política Fazendária (CONFAZ). Apesar disso, a Suprema Corte, resguardando a arrecadação dos entes federados, modulou os efeitos da sua decisão apenas para este ano de 2022, ressalvadas as ações então já em curso, mas condicionou a continuidade das exações em 2022 à edição de lei complementar pelo Congresso Nacional. Em outros termos, o STF determinou que as cobranças tidas como inconstitucionais poderiam continuar até 2022, mas, a partir de então, apenas se houvesse lei complementar que regulasse a matéria.

Nesse contexto, o Senador Cid Gomes (PDT/CE) apresentou o Projeto de Lei Complementar nº 32/2021, que apenas foi votado e aprovado pela Câmara e novamente pelo Senado em dezembro de 2021, dias antes do recesso legislativo, praticamente no último momento possível para cumprir o prazo estabelecido pela Suprema Corte sem interromper a cobrança. Acontece que esse processo legislativo ainda necessitava, para conclusão, da sanção presidencial, que veio apenas em 04 de janeiro de 2022, resultando na Lei Complementar nº 190/2022, publicada no dia seguinte.

O último artigo dessa Lei Complementar, conforme aprovada pelo Congresso Nacional e sancionada, prescreve explicitamente que “esta Lei Complementar entra em vigor na data de sua publicação, observado, quanto à produção de efeitos, o disposto na alínea ‘c’ do inciso III do caput do art. 150 da Constituição Federal”. Esse dispositivo constitucional, por sua vez, veicula injunção de que é proibido cobrar tributos “antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na alínea b”, enquanto a alínea b do mesmo artigo 150, III, proíbe que seja cobrado tributo “no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou”.

Estabeleceu-se, desde então, portanto, uma discussão sobre o momento em que seria lícita a cobrança do DIFAL nas operações interestaduais de ICMS, com vários litígios, liminares e até ações de controle concentrado sobre o assunto já noticiados. É este o “barulho por nada” ao qual o artigo dos colegas faz referência.

Não há Estado Constitucional sem barulho, pois nesse modelo de organização social as pessoas podem reclamar, perante o Poder Judiciário, contra arbitrariedades praticadas pelo Estado contra si. O exercício dos direitos fundamentais exige essa participação dos interessados, tanto nos espaços abertos de discussão quanto perante a jurisdição, e é a possibilidade de fazer isso que garante um Governo das Leis, em substituição ao capricho dos homens.

Com efeito, o DIFAL não é um assunto meramente interna corporis entre os sujeitos ativos, pois é exigido dos contribuintes. Poderíamos todos convir em torno dessa tese, de que se trata de questão de Direito Financeiro, apenas, caso, na hipótese de inadimplemento do DIFAL pelos sujeitos passivos, os estados da Federação fossem cobrados uns pelos outros e executados pela dívida. Obviamente não é este o caso, e, uma vez ocorrido o inadimplemento, os entes federados rapidamente arrogarão para si um direito subjetivo de crédito oponível aos contribuintes e exercitável em juízo.

O próprio artigo 155, § 2º, inciso VII, da Constituição da República infirma essa tese de que se trataria de mera repartição de receitas. Além de estar inserido em um artigo que regula a atividade tributária, o dispositivo menciona explicitamente o “contribuinte ou não do imposto”, mas, sobretudo, prescreve a adoção de um determinado tipo de alíquota e impõe o pagamento de uma diferença entre esta e a interna. Ora, a alíquota é um dos elementos do critério quantitativo, que, por sua vez, compõe a regra-matriz de qualquer tributo, segundo clássica formulação do Professor Paulo de Barros Carvalho[1]. É um dispositivo que regula relação tributária por excelência, e não de Direito Financeiro. Quanto à distribuição entre os estados das exações, a regra em questão é de competência tributária.

Nessa perspectiva, pode-se concordar que a Lei Complementar nº 190/2022 não majora ou institui tributo, mas jamais que ela não regulamenta garantias constitucionais. É que, como já demonstrado, essa legislação disciplina matéria tributária e é requisito essencial para que se possa instituir ou majorar o tributo, como reconheceu a Suprema Corte pela maioria formada no julgamento conjunto do RE nº 1.287.019/DF e da ADI nº 5.469/DF. Seja por força do artigo 146, III, ou do artigo 155, § 2º, inciso XII, da Constituição, a lei complementar é necessária para definir os limites da relação jurídica em questão e as cobranças ocorridas previamente à sua edição foram todas inconstitucionais, pois fundaram-se tão somente nas leis próprias dos estados e em convênio entre eles, quando a Constituição exige especificamente lei complementar regulando esses aspectos.

Ora, ainda que se sustente uma bastante duvidosa tese de constitucionalização superveniente das leis ordinárias estaduais – estas, sim, instituidoras e majoradoras de tributo – ainda deveriam ser aplicadas as anterioridades anual e nonagesimal. Com efeito, poderia ser empreendida uma discussão muito mais longa sobre se a ausência de lei complementar suspende apenas a eficácia das leis ordinárias estaduais ou se essa inexistência prejudica a sua validade. Sobre isso, consignamos brevemente apenas que se trata de um defeito congênito, ou uma deficiência no preenchimento do suporte fático previsto na hipótese de incidência, o que, segundo a notável doutrina de Fredie Didier Jr.[2], importa ao plano da validade.

Em todo caso, porém, ainda que essas leis ordinárias tenham se tornado perfeitamente válidas e eficazes agora, isso não prejudica em qualquer medida a incidência das anterioridades. É que tanto na hipótese de essas leis não serem válidas, e precisarem ser novamente editadas pelos respectivos parlamentos locais, ou de não estarem produzindo efeitos até o dia 05 de janeiro do ano corrente, um tributo foi instituído ou majorado já neste exercício financeiro. As alíneas b e c do artigo 150, III, da Constituição instituem normas-regra[3], que não são passíveis de serem ponderadas com outras normas, de sorte que de pouco adianta o argumento das fazendas públicas de que essa cobrança não é nova e não surpreende os contribuintes. Ela foi instituída em 2022, e, logo, deve cumprir a anterioridade até 2023, por mais cientes que todos os interessados estivessem da sua exigência, sob pena de constituir uma violação severa à previsão definitiva do artigo 150, III, que é regra constitucional cogente.

Ademais, a referência do artigo 3º da Lei Complementar nº 190/2022 é clara quanto à necessidade de observar a norma constitucional e o dispositivo ao qual se faz referência, da alínea “c” invoca diretamente a regra da alínea “b”, pelo que não prospera sustentar que a lei teria guardado silêncio. O texto legislativo se pronunciou explicitamente sobre a necessidade de aplicar a regra constitucional e o dispositivo constitucional objeto dessa remissão fez referência a outro. Não há silêncio a ser observado nesse caso, mas uma cadeia de remissões expressas, como, aliás, é bastante comum na própria legislação tributária.

Como última nota, também não impressiona o argumento de que, por haver menção em alguns votos do julgamento STF ao Congresso Nacional como responsável pela edição da lei complementar, bastaria a sua participação para tornar essa legislação vigente. Primeiramente, essa interpretação assume que a Suprema Corte estaria fazendo uma determinação diretamente contrária ao processo legislativo previsto na Constituição cuja guarda lhe compete. Segundo, essa menção constou apenas como comentários laterais, de passagem, por parte de alguns ministros, não integrando a ratio decidendi do precedente. Terceiro, a Suprema Corte não validaria uma legislação ignorando a participação de um dos Poderes integrantes do processo legislativo. O presidente da República, por expressa previsão constitucional, poderia, inclusive, vetar a Lei Complementar e, logo, esta não teria validade, vigência ou vigor antes de sua sanção e da publicação própria.

Em um Estado Constitucional, até que um texto tenha sido adequadamente positivado, obedecendo as normas próprias para tanto, ele a ninguém pode vincular. Antonin Scalia[4] já advertia que é esse “formalismo” que diferencia o Governo das Leis do Governo dos Homens, pois ninguém é livre em um país em que pode ser diretamente governado por qualquer outra força que não seja a vontade popular regularmente manifestada por meio das leis.

Havia muito barulho no movimento dos contribuintes colonos que, exigindo garantias mínimas contra o arbítrio do Rei João Sem Terra, granjearam, da sua justa vindicação, a Carta Magna, em 1215, e suas primeiras proteções tributárias. Também não foi silencioso o ato insurgente na chamada Festa do Chá de Boston, quando o mundo conheceu, pela primeira vez, a máxima “no taxation without representation”. O mesmo vale para a Revolução Francesa, e, especialmente, para quem questionou, no Brasil Colônia, a Derrama, com o seu imposto chamado, ao tempo, de “quinto dos infernos”. Recentemente, na Colômbia, cidadãos e cidadãs tomaram as ruas questionando os termos da Reforma Tributária pretendida no país, que ampliava o caráter regressivo da tributação.

Onde quer que haja o desejo sincero de estar no lado certo da história, haverá barulho. “Diversidade é ouvir. A Constituição assegura que nós ouçamos. É nossa escolha fazê-lo graciosamente”, anotou o juiz aposentado da Corte Constitucional da África do Sul, Edwin Cameron, lembrando as palavras do Chief Justice Mogoeng Mogoeng, que, antes, havia dito o seguinte: “A nossa é uma democracia constitucional designada para garantir que os que não têm voz sejam ouvidos, e que mesmo aqueles que têm, caso não admitam os pontos de vista das minorias marginalizadas ou impotentes, pelo menos escutem”.[5] A experiência ensina.

A Suprema Corte, como guardiã última da ordem constitucional, não deve reduzir esses ruídos, mas escutá-los como a melodia de um Estado de Direito em que a atividade jurisdicional pode ser exercida com independência e em que não é dado às autoridades constituídas silenciar quem quer que seja. Os justos questionamentos acerca do DIFAL do ICMS são inteiramente harmônicos a essa melodia.

[1] CARVALHO, Paulo de Barros. Direito Tributário: Linguagem e Método. 6ª ed. São Paulo, Noeses, 2015. p. 629-630.

[2] DIDIER JR, Fredie. Curso de Direito Processual Civil, V. 1. 17ª ed., Salvador: Editora Juspodivm, 2015. p. 398-408.

[3] SILVA, Virgílio Afonso da. Direitos Fundamentais: Conteúdo Essencial, Restrições e Eficácia. 2ª ed., São Paulo: Malheiros Editores, 2014. p. 44-47.

[4] “Of all the criticisms leveled against textualism, the most mindless is that it is ‘formalistic’. The answer to that is, of course it’s formalistic! The rule of law is about form. If, for example, a citizen performs an act – let us say the sale of certain technology to a foreign country – which is prohibited by a widely publicized bill proposed by the administration and passed by both houses of Congress, but not yet signed by the President, that sale is lawful. It is of no consequence that everyone knows both houses of Congress and the President wish to prevent that sale. Before the wish becomes a binding law, it must be embodied in a bill that passes both houses and is signed by the President. Is that not formalism? A murderer has been caught with blood on his hands, bending over the body of his victim; a neighbor with a video camera has filmed the crime; and the murderer has confessed in writing and on videotape. We nonetheless insist that before the state can punish the miscreant, it must conduct a full-dress criminal trial that results in a verdict of guilty. Is that not formalism? Long live formalism. It is what makes a government a government of laws and not of men.” (SCALIA, Antonin. A Matter of Interpretation. Princeton University Press, 1997. p. 25)

[5] Cameron, Edwin. Justice: a personal account. Cape Town, Tafelberg, 2014, p. 227.